Финансовый менеджмент
Выбранная организацией учетная политика применяется последовательно – от одного отчетного года к другому, в рамках одной организации, а также группой взаимосвязанных организаций (допущение последовательности применения учетной политики). Следование этому принципу позволяет сравнивать как результаты одного и того же предприятия / организации за разные отчетные периоды, так и результаты различных предприятий / организаций одной сферы деятельности.
Изолированно представляемой финансовой информации трудно найти широкое применение, поскольку в ее интерпретации можно исходить из различных способов оценки и учета. Отчетность предприятия / организации за какой-либо отчетный период необходимо рассматриваться в сравнении, например, с отчетностью прошедших периодов. Следовательно, существует необходимость соблюдения принципа постоянства. Очевидно, что в случае введения изменений учетной политики потребители информации должны быть предупреждены о том, к чему такие изменения могут привести.
Принцип начисления, или соответствия (согласованности доходов и расходов; допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
По отечественной терминологии, это – принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, который означает, что все доходы и расходы, полученные или понесенные в отчетном периоде, считаются доходами или расходами отчетного периода независимо от фактического времени поступления или выбытия денежных средств.
Необходимо провести различие между денежными средствами, полученным в течение периода и доходом, заработанным в течение периода. Денежные средства, полученные в данном периоде, могут не соответствовать доходу, заработанному в течение этого периода, поскольку полученные денежные средства могут относиться к деятельности более раннего или более позднего периода. Точно также расходы, понесенные на протяжение отчетного периода, могут отличаться от произведенных в данном периоде платежей, так как платежи могут касаться более раннего или более позднего периода. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами и расходами отчетного периода, даже если денежные средства по ним поступили или перечислены в данном периоде. Иными словами, доходы и расходы начисляются, т. е. признаются, в том периоде, в котором были заработаны доходы и произведены расходы, а не в том, в котором фактически были получены денежные средства или произведены выплаты. Кроме того, доходы и соответствующие расходы должны согласованно отражаться в одном и том же отчетном периоде.
Изложенные выше четыре принципа весьма существенны для стандартных форм бухгалтерского учета и носят название фундаментальных принципов. Они абсолютно необходимы для обеспечения достоверности финансовой отчетности. Помимо этого, используются концепции, которые являются допущения и соглашения, основанными на практическом опыте.
К ним относятся:
Концепция отчетного периода.
Деятельность организации учитывается за конкретный промежуток времени, называемый отчетным периодом. Соответственно, важным является обеспечение правильности отнесения доходов и расходов к различным отчетным периодам.
Концепция количественной (денежной) оценки.
Обязательность денежного представления фактов хозяйственной деятельности предполагает, во-первых, денежное измерение и регистрация факта хозяйственной деятельности, далее определение значения различных величин, и, наконец; расчет относительных показателей и различных индикаторов деятельности. Объектом измерений выступают хозяйственные операции.
Финансовый учет требует отражения всех хозяйственных операций в денежном представлении.
Допустим, что некоторому предприятию принадлежат десять автофургонов, офис в городе, мастерская в деревне и запасы ТМЦ, состоящие на 50% из сырья и на 50% из готовой продукции. Прежде, чем использовать эту информацию, ее нужно выразить в единой общепринятой форме, а именно в денежном представлении.
Допустимо использование иных форм оценки, которые носят вспомогательный характер.
На первый взгляд, эта концепция отражает наличие здравого смысла. Проблема, однако, заключается в том, что некоторая информация, например, касающаяся престижа предприятия или организации в глазах потребителей или эффективности управления, оказывающая существенное влияние на оценку рыночной стоимости предприятия, не может быть представлена через денежные средства. Престиж предприятия можно рассматривать как пример нематериальных активов. Подобные активы в связи с трудностями их денежного представления чаще всего в отчетность не включаются.
Концепция имущественной обособленности (автономности) предприятия
Ведение бухгалтерского учета в рамках каждой организации независимо от других организаций и личных средств собственника.
Бухгалтерский учет ведется от имени организации, а не от имени собственника.
Концепция объективности.
Концепция объективности означает, что бухгалтер должен, насколько это возможно, основываться на «фактах», которым можно облечь в стоимостное представление и которые доступны для независимой проверки. Достоинством такого подхода является то, что разные бухгалтеры, используя «объективные» документы (в той мере, в какой первичные документы могут являться объективными), получат один и тот же результат. Указанная концепция препятствует произвольному манипулированию значением дохода, необоснованным суждениям и излишнему оптимизму.
Естественно, могут возникнуть проблемы, обусловленные тем, что имеющаяся «объективная» информация может привести к нереалистичным оценкам. Например, можно усомниться в целесообразности использования для оценки стоимости некоторого объекта единственного имеющегося в распоряжении «объективного» документа, а именно накладной, которая была выписана 15 лет тому назад.
Данной концепции очень близка концепция нейтральности (беспристрастности) бухгалтерской информации, которая означает, что информация должна быть свободна от предвзятости учетной политики предприятия. Сутью этой концепции является надежность и непредвзятость информации, основанной на объективных данных.
Следует иметь в виду, что, как правило, тот или иной счет отражает хронологическую стоимость, определяемую фактами хозяйственной деятельности (например, фактически оплаченную арендную плату, и т.п.), при этом некоторым фактам хозяйственной деятельности присуща субъективная оценка, отражаемая на счетах. Например:
– определение полезного срока использования при линейном способе учета амортизации;
– размер резерва по безнадежным долгам.
Чтобы бухгалтерская система работала эффективно, оценка активов и обязательств должна опираться на объективные данные. Но, поскольку финансовому учету присуща некоторая доля субъективных оценок, то делается допущение о том, что они также абсолютно объективны и были сделаны беспристрастно, то есть исключается предвзятость метода оценки.
Концепция первоначальной стоимости.
Одно из преимуществ такого подхода, который согласуется с концепцией объективности, состоит в том, что активы предприятия учитываются по стоимости приобретения. Однако при дальнейшей переоценке стоимости активов допускается использование других методов, например, по текущей стоимости. В ходе дальнейшей эксплуатации активов их первоначальная стоимость снижается по мере начисления амортизации. Получающееся в результате применения такого подхода искажение реальной картины чаще всего проявляется в тех случаях, когда идентичные активы приобретаются с интервалом в несколько лет. Их реальная стоимость может быть одинаковой, а остаточная стоимость, фигурирующая в документах, различной.
Концепция двойной записи.
Данная концепция насчитывает более 500 лет, тем не менее он актуален и в настоящее время. Именно использование этой концепции позволило сформировать такую отчетную форму, как баланс предприятия. Именно благодаря ему можно четко обрисовать картину состояния предприятия или организации на донный момент времени.
Концепция индивидуальной оценки
Данная концепция означает, что при определении суммы по конкретной статье должна быть принята во внимание стоимость или произведена оценка каждой единицы активов или обязательства, группируемых по данной статье. Благодаря использованию данной концепции каждая статья отчетности представляет собой не искаженную среднюю величину стоимостей однородных активов или обязательств, а является суммой стоимостей конкретных однородных активов или обязательств, оцененных на индивидуальной основе.
Концепция имущественной обособленности
В соответствии с данной концепцией, активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников (владельцев или акционеров) организации или активов о обязательств других организаций.
Таким образом, предприятие рассматривается как юридическое лицо, независимая хозяйственная единица, отделенная от своих собственников. Это требование одинаково применимо как для предприятий с ограниченной ответственностью, так и для товарищества или предприятия, созданного единственным предпринимателем, когда собственник полностью несет ответственность за обязательства предприятия. Существенным является то, что счета предприятия и лицевые счета собственников разделены. Записи в Главной книге отражают только хозяйственные операции предприятия и не фиксируют уменьшения или увеличения личных средств владельца / владельцев.
Концепция существенности.
Основу данной концепции составляет экономическая нецелесообразность излишней точности по отношению ко всем статьям в рамках финансового учета. Проводя аналогию с отечественной практикой бухучета, ее можно сопоставить со списанием МБП в момент передачи в производство.
В соответствии с данной концепцией, использование МБП относится к операционным расходам предприятия, а не к использованию основных средств. Признание возможности не регистрировать те события, работа по учету которых не оправдывается полезностью результатов, но в то же время обязательность полного учета важнейших событий.
Так же, как и концепция постоянства, данная концепция основана на здравом смысле. В финансовые отчеты следует включать только то, что может оказать заметное влияние на оценку стоимости или на принятие решений.
Предприятия вправе самостоятельно определять, какая сумма является для него существенной, а какая нет. Практика показывает, что такие активы, как мебель и оборудование обычно относятся к основным средствам, к материальным активам, учет которых связан с тем или иным способом расчета амортизации. В то же время, крупный международный концерн может поступить по иному и классифицировать приобретенную мебель как расходы текущего периода. Суть в том, насколько существенное влияние это для определения чистой прибыли предприятия.
Система финансового учета, основанная на концепциях и соглашениях, которые были рассмотрены выше, обладает рядом преимуществ. В то же время следует обратить внимание на некоторые существенные недостатки принимаемых допущений и основанных на них способах учета. Очевидно, что существующая система может оказаться не адекватной реальному положению дел. Обусловлено это может быть, например, таким типичным на протяжении последних двадцати лет для всех развитых стран явлением, как инфляция.
Тем не менее, IASC (Международный комитет по стандартам финансовой отчетности) рекомендует руководствоваться названными принципами при выработке приемов и методов бухгалтерского, регистрации, обработки, анализа и представления финансовых данных.
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (ПБУ)
По состоянию на 31.03.2001г. Министерство Финансов утвердило 14 положений, подготовленных с учетом международных стандартов IAS:
1. ПБУ 1 / 98 «Учетная политика организации»
Утверждено Приказом Минфина РФ №60н от 09 декабря 1998г.
Положение установило основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций).
В соответствии с Положением под учетной политикой организации понимается выбранная им совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности. При формировании учетной политики используются допущения имущественной обособленности организации и непрерывности ее деятельности, допущения последовательности учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации подлежит оформлению приказом или распоряжением руководителя организации. Изменения в учетной политике могут иметь место в случае: реорганизации; смены собственников; изменений законодательства РФ или в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета; разработки новых способов бухгалтерского учета.
2. ПБУ 2 / 94 «Учет договоров(контрактов) на капитальное строительство»
Утверждено Приказом Минфина РФ №167 от 20 декабря 1994г.
Положение установило правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением договоров подряда(контрактов) на капитальное строительство. В Положении определены понятия договора на строительство, инвестора, застройщика, подрядчика и другие, определен порядок учета расчетов и затрат, дохода и финансовых результатов по договорам на строительство.
3. ПБУ 3 / 2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»
Утверждено Приказом Минфина РФ №2н от 10 января 2000г.
Положение регулирует особенности бухгалтерского учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, заключающиеся в пересчете стоимости этих активов и обязательств в российские рубли. В Положении дано определение дат совершения отдельных операций в иностранной валюте и курсовой разницы, раскрыты процедуры пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли и учета курсовой разницы, описан порядок формирования учетной и отчетной информации об операциях в иностранной валюте.
4. ПБУ 4 / 99 «Бухгалтерская отчетность организаций»
Утверждено Приказом Минфина РФ №43н от 06 июля 1999г.
Положение устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных и бюджетных организаций. В Положении дано определение бухгалтерской отчетности, отчетного периода, отчетной даты и пользователей бухгалтерской отчетности. Положение определило состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней, содержание бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним, правила оценки статей бухгалтерской отчетности, раскрыты требования к аудиту и публичности бухгалтерской отчетности.
5. ПБУ 5 / 01 «Учет материально-производственных запасов»
Утверждено Приказом МФ РФ №44н от 9 июня 2001 г.
Положение устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах (МПЗ), находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (за исключением Центрального банка и кредитных организаций).
В соответствии с ПБУ 5 / 01 МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, в которую включаются фактические затраты на их приобретение, в том числе и затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата. Наряду с методами FIFO, LIFO и средней себестоимости Положением предусмотрено применение метода оценки списываемых МПЗ по себестоимости каждой единицы. При этом организации в приказе об учетной политике могут устанавливать разные методы списания по каждому отдельному виду(группе) материально-производственных запасов.
6. ПБУ 6 / 01 «Учет основных средств»
Утверждено Приказом Минфина РФ №26н от 30 марта 2001г.
Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности.Положение не применяется в отношении: машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций – изготовителей, как товары – на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;капитальных и финансовых вложений.
7. ПБУ 7 / 98 «События после отчетной даты»
Утверждено Приказом Минфина РФ №56н от 25.11.98г.
Положение устанавливает порядок отражения в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, событий после отчетной даты.
Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за каждый год. К таком событиям можно отнести объявление дебитора организации банкротом; устойчивое и существенное снижение стоимости активов; решение о реорганизации или реконструкции предприятий организации; авария или стихийное бедствие; приведшие к уничтожению значительной части активов организации и т.п.
8. ПБУ 8 / 98 «Условные факты хозяйственной деятельности»
Утверждено Приказом Минфина РФ №57н от 25 ноября 1998г.
Положение устанавливает порядок отражения в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, условных фактов хозяйственной деятельности. Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователя бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату.
К условным фактам хозяйственной деятельности относятся: незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства; неразрешенные разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет; выданные гарантии и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц; гарантийные обязательства по проданной продукции и другие аналогичные факты.
9. ПБУ 9 / 99 «Доходы организации»
Утверждено Приказом Минфина РФ №32н от 06 мая 1999 г.
Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.
10. ПБУ 10 / 99 «Расходы организации»
Утверждено Приказом Минфина РФ №33н от 06 мая 1999 г.
Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.
11. ПБУ 11 / 2000 «Информация об аффилированных лицах»
Утверждено Приказом Минфина РФ №5н от 13 января 2000 г.
Положение устанавливает порядок раскрытия информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности акционерных обществ. Под аффилированными лицами понимаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц.
Аффилированными лицами юридического лица являются:
– член его Совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член его коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа;
– лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо;
– лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на акции (вклады, доли), составляющие уставный (складочный) капитал данного юридического лица;
– юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на акции (вклады, доли), составляющие уставный (складочный) капитал данного юридического лица;
К информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности относятся данные об операциях по передаче каких-либо активов или обязательств между организацией и аффилированным лицом.
Операциями с аффилированным лицом могут быть:
– приобретение и продажа товаров, работ, услуг;
– приобретение и продажа основных средств и других активов;
– аренда имущества и предоставление имущества в аренду;
– передача результатов научно – исследовательских и опытно – конструкторских работ;
– финансовые операции, включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций;
– предоставление и получение гарантий и залогов;
– другие операции.
Информация об аффилированных лицах, предусмотренная ПБУ 11 / 2000, включается в пояснительную записку, входящую в состав бухгалтерской отчетности, в виде отдельного раздела.
12. ПБУ 12 / 2000 «Информация по сегментам»
Утверждено Приказом Минфина РФ №11н от 27 января 2000г.
Положение устанавливает правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. Применение настоящего Положения должно обеспечивать заинтересованных пользователей информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность организации, перспективы развития, подверженность рискам и получению прибыли.
Информация по сегменту – информация, раскрывающая часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации. Положение определяет информацию по операционному и географическому сегменту. Перечень сегментов, информация по которым раскрывается в бухгалтерской отчетности, устанавливается организацией самостоятельно исходя из ее организационной и управленческой структуры. Информация по учетному сегменту должна подготавливаться в соответствии с учетной политикой организации.
13. ПБУ 13 / 2000 «Учет государственной помощи».
Утверждено Приказом Минфина РФ №92н от 16 октября 2000г.
Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству РФ, и признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).
Исходя из данного Положения, в бухгалтерском учете формируется информация о государственной помощи, предоставленной в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств), включая предоставление в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), и в прочих формах. Информация о государственной помощи формируется независимо от вида предоставленных ресурсов (в виде денежных средств или (и) в виде ресурсов, отличных от денежных средств).
14. ПБУ 14 / 2000 «Учет нематериальных активов»
Утверждено Приказом Минфина РФ №91н от 16 октября 2000г.
Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
К нематериальным активам относятся право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, модель; исключительное авторское право на программные продукты, базы данных;имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;исключительное право владельца на товарный знак;исключительное право на селекционные достижения.
15. ПБУ 15 / 01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию
утверждено Приказом Минфина РФ №60н от 2 августа 2001 г.