Как экономить на налогах, используя законные способы. Часть 3

Как компании-застройщику учесть убытки от строительства МКД не поквартирно, а в целом по дому

Учет убытков при строительстве многоквартирного дома (МКД) является больной темой для застройщиков, ведь долгое время этот вопрос оставался спорным. Застройщику выгоднее считать прибыль/убыток в целом по объекту строительства, в то же время чиновники последовательно настаивают на том, что такой подход невозможен и убытки нужно считать только поквартирно.

В своих разъяснениях чиновники говорили о том, что в налоговом учете не учитываются убытки, полученные строительной компанией в виде превышения затрат на строительство над суммой средств целевого финансирования (письма Минфина №03-03-06/1/63 от 03.02.2012 года, №03-03-06/1/62 от 03.02.2012 года, №03-03-06/1/263 от 20.04.2009 года и другие).

Они поясняли, что строители при получении средств целевого финансирования обязаны вести раздельный учет доходов и расходов. Невыгодная позиция заключалось в том, что Минфин не разрешал убытки, полученные заказчиком-застройщиком в виде превышения затрат на строительство над договорной стоимостью, учитывать при расчете налога на прибыль, потому что в Налоговом кодексе такие расходы не поименованы.

Верховный суд недавно внес окончательную ясность в этот вопрос и помог компании-застройщику отстоять доначисления налога на прибыль на сумму 4 млн руб., а также санкции почти на 1,5 млн руб. (определение Верховного суда №309-ЭС20—17578 по делу № А60—43572/2019 от 22.03.2021 года).

Следует отметить, что и раньше арбитры вставали на сторону налогоплательщиков в аналогичных спорах. Так, суд счел возможным учесть в составе налоговых расходов отрицательную разницу между суммой выручки и затратами на строительство и помог застройщику отстоять недоимку, пени и штраф на сумму 31 млн руб. (постановление Десятого ААС № А41—97351/17 от 17.10.2018 года).

Арбитры пришли к выводу, что отсутствие в Налоговом кодексе прямого указания на учет убытков в целом по дому не запрещает уменьшать базу по налогу на прибыль на сумму подобной отрицательной разницы, если она соответствует критериям статьи 252 НК РФ. Похожие выводы можно найти в постановлении Арбитражного суда Уральского округа № Ф09—3821/20 от 10.07.2020 года.

Принимая во внимание позицию Верховного суда, застройщики теперь не рискуют, учитывая убытки при строительстве МКД, даже если инспекторы на местах будут пытаться доначислять налог на прибыль, есть все шансы отстоять свою позицию через суд.

Как снизить налог на прибыль на выплаты совместителям

Спорным моментом считается возможность учета в полной сумме при расчете налога на прибыль заработной платы сотрудников-совместителей, ведь в НК РФ этот момент не раскрыт.

Чиновники в своих разъяснениях пытаются притянуть такую неопределенность к нормам ТК РФ и нормировать подобные расходы.

В частности, они ссылаются на то, что продолжительность рабочего времени при работе по совместительству не должна превышать 4 часа в день (ст. 284 ТК РФ). Работать без ограничений по времени у работодателя по совместительству сотрудник вправе лишь тогда, когда он не задействован у основного работодателя полный рабочий день (смену).

Также совместители могут рассчитывать на заработную плату, рассчитанную «пропорционально отработанному времени в зависимости от выработки либо на других условиях, определенных трудовым договором» (ст. 285 ТК РФ).

Из чего они делают выводы, что в налоговом учете допустимо учитывать только тот размер зарплаты совместителей, который предусмотрен коллективным договором фирмы для совмещаемой штатной единицы (письма Минфина №03-03-06/1/50 от 01.02.2007 года, УФНС по г. Москве №20—12/69936 от 30.09.2005 года).

С подобными аргументами можно поспорить, потому что нормируемые для целей налогообложения прибыли затраты четко определены в НК РФ и оплата совместителей в этот перечень не включена.

Так, не принимаемые для целей налогообложения прибыли расходы поименованы в 270 НК РФ. В их состав входят затраты, не соответствующие критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. То есть экономически не обоснованные и документально не подтвержденные.

В то же время ТК РФ не устанавливает максимальных пределов для оплаты труда, определяемой сторонами трудового договора. И если совместитель работал более 4 часов в день, то это не лишает его права получить соразмерную оплату труда, в результате компания имеет право учесть начисления в полном объеме при расчете налога на прибыль.

Свести к минимуму претензии контролеров можно, оформив повышенную оплату совместителям в качестве премии, а не в виде оплаты за отработанное время. Также в штатном расписании допускается установление для каждой должности вилки окладов. При использовании этого варианта считайте совместителям оплату от максимального размера, предусмотренного для занимаемой им должности.

В итоге отсутствие в НК РФ предельного размера для расходов на оплату труда совместителей позволяет учитывать начисления им в любом размере, установленном в коллективном или трудовом договоре без каких-либо ограничений.

Как искусственно регулировать размер резерва по сомнительным долгам и экономить налог на прибыль

Использование резерва по сомнительным долгам является законным способом оптимизации налогообложения, против которого не возражают налоговики.

Расходы на формирование резерва по сомнительным долгам признаются внереализационными при расчете налога на прибыль (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ). Сомнительным долгом считается задолженность, которая не погашена вовремя (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Предлагаемый способ оптимизации заключается в том, чтобы в договоре отсутствовал срок оплаты либо поставка осуществлялась вообще без договора. Это не запрещено гражданским законодательством, в этом случае сроки уплаты задолженности определяются по правилам ст. 486 ГК РФ.

Официальные разъяснения чиновников по данному вопросу отсутствуют, т.е. писем, запрещающих включать в резерв по сомнительным долгам таких сумм нет. Судебная практика подтверждает, что непогашенная задолженность может быть включена в резерв по сомнительным долгам, даже если договором не предусмотрен срок ее погашения (постановление ФАС Северо-Кавказского округа № А32—15410/2008-59/155 от 04.05.2009 года).

Суд указал следующее: налогоплательщик правомерно включил в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, несмотря на то что договор не устанавливал срок оплаты товара. Арбитры не согласились с налоговиками в том, что сомнительным долгом может признаваться задолженность, возникающая только на основании договоров, в которых предусмотрен срок ее погашения. Они обратили внимание на то, что когда договор не заключен в письменной форме и тем самым не установлены сроки оплаты, применяется правило об исполнении обязательства в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении (п. 2 ст. 314 ГК РФ). Например, такое происходит при осуществлении реализации на основании товарной накладной без оформления договора поставки.

В другом судебном решении арбитры также прямо указали, что долг можно отнести в резерв и учитывать при расчете налога на прибыль, если договор на поставку не оформлялся и срок оплаты был сторонами изначально не определен (Постановление ФАС Волго-Вятского округа по делу № А82—15294/2006-37 от 19.11.2007 года).

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа по делу № А12—10217/07 от 08.05.2008 года, ФАС Волго-Вятского округа по делу № А31—8060/2005-4 от 02.10.2006 года.

На настоящее время нет судебных решений, в которых судьи вставали на сторону контролеров, из-за чего применение данного кейса становилось бы рискованным.

Как выплатить дивиденды за счет кредита и не иметь налоговых рисков

Вопрос «можно ли для целей налога на прибыль принять затраты на процент по кредитам (займам), направленным на выплату дивидендов» является спорным, тем не менее есть аргументы, как сэкономить и не терять прибыльные расходы.

Как несложно догадаться, чиновники против учета расходов на обслуживание кредита, взятого для выплаты дивидендов при расчете налогов (письма Минфина России №03-03-06/1/15774 от 06.05.2013 года, №03-03-06/1/8152 от 18.03.2013 года).

Мало того, есть и судебная практика, в которой арбитры вставали на сторону контролеров (постановление ФАС Поволжского округа № А57—8020/2011 от 14.03.2012 года, Определением ВАС РФ № ВАС-7971/12 от 11.10.2012 года отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Однако не стоит считать данный вопрос безнадежным. Внереализационными признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ с учетом норм ст. 269 НК РФ).

Согласно позиции Президиума ВАС РФ проценты по долговым обязательствам, возникшим в связи с выплатой дивидендов, разрешено признавать в налоговом учете на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ №3690/13 по делу № А40—41244/12-99-222 от 23.07.2013 года). К таким выводам приходили ранее и региональные суды (постановление ФАС Поволжского округа № А57—18417/2012 от 11.12.2013 года).

Аргументами в пользу того, что при расчете налога на прибыль можно учесть проценты на обслуживание кредитов, взятых для выплаты дивидендов, является то, что дивиденды представляют собой распределяемую между собственниками прибыль, полученную от коммерческой деятельности. Из чего прослеживается прямая связь дивидендов с деятельностью, направленной на получение дохода.

Непостоянный в своих суждениях Минфин вынужден был согласиться с позицией ВАС (письмо Минфина России №03-03-06/1/42780 от 24.07.2015 года). Чиновники признали, что выплачиваемые учредителям дивиденды являются результатом распределяемой между собственниками прибыли компании, которая образовалась из предпринимательской деятельности.

В результате выплата дивидендов связана с деятельностью, направленной на получение дохода, и считается экономически обоснованной по ст. 252 НК РФ. Поэтому затраты на обслуживание кредита, взятого на выплату дивидендов, можно признать внереализационными расходами на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ и экономить налог на прибыль.

Как заплатить за основное средство один раз, а амортизировать его дважды

Данный способ оптимизации налогообложения подойдет дружественным компаниям на ОСНО, которые с его помощью могут поделиться расходами друг с другом и снизить налоговую нагрузку.

Суть кейса заключается в следующем: допустим, Компания А владеет основным средством, которое по данным учета имеет нулевую стоимость и полностью самортизировалось. Например, это дорогостоящий автомобиль или оборудование, которые были изначально предметом лизинга и амортизируя которые в налоговым учете Компания А применяла коэффициент ускорения амортизации, либо объект давно числится в учете и самортизировался естественным образом. В общем, по какой-то причине стоимость имущества в учете Компании А равна нулю.

Это ОС Компания А может передать другой дружественной Компании Б бесплатно, при условии что владеет более чем половиной доли получающей стороны (либо получающая в передающей). Если указанные условия соблюдаются, то Компании Б, к которой перешло имущество на баланс, не требуется платить налог на прибыль от стоимости безвозмездно полученного имущества и учитывать его во внереализационных доходах (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Схема работает при условии, что в течение года с момента получения имущества оно не будет передано компанией Б третьим лицам.

Чтобы компания Б смогла амортизировать бесплатно полученное имущество, его необходимо оценить в соответствии с п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ, то есть по рыночным ценам. При этом НК РФ не запрещает в налоговом учете амортизировать имущество, полученное бесплатно (ст. 256 НК РФ).

Чиновники Минфина солидарны с тем, что организация имеет право амортизировать аналогичные объекты (письма Минфина №03-03-06/1/674 от 05.12.2008 года, №03-03-06/1/283 от 28.04.2009 года).

Арбитражная практика по этому вопросу также складывается в пользу компаний. Так судьи прямо указали, что статья 256 НК РФ не содержит ограничений по отношению к амортизируемому имуществу основных средств, полученных безвозмездно (Определение ВАС №7092/07 от 18.06.2007 года). В итоге препятствий по начислению амортизации по имуществу, полученному безвозмездно указанным способом, нет.

Вторая модификация этой схемы – это передача от одной дружественной компании к другой материалов или товаров, но чтобы у Компании А при передаче не возникло негативных налоговых последствий, ТМЦ до их перемещения должны быть сильно уценены, о чем необходимо позаботиться заранее. При этом как компания Б может в дальнейшем завысить стоимость полученного имущества, чтобы получить больше налоговых расходов, история отдельная.

Как сэкономить налоги при использовании бразильской компании

Бразильские компании помогают россиянам оптимизировать налог у источника при выплате дивидендов, ставка которого составляет 10%.

Такую возможность дает российско-бразильская Конвенция, в ней предусмотрены более низкие ставки налога у источника выплаты дивидендов, процентов и роялти.

Данная Конвенция регулирует исчисление в России НДФЛ и налог на прибыль, в Бразилии уплату федерального налога на доход. Согласно Конвенции, налоговое резидентство определяется на основании национального законодательства соответствующей страны.

В Бразилии не возникнет постоянного представительства при подготовительной и вспомогательной деятельности, а также при функционировании строительной площадки менее 9 месяцев (п. 3, 4 ст. 5 Конвенции). Постоянное представительство может создать зависимый агент, который действует от имени организации и заключает контракты (п. 5, 6 ст. 5 Конвенции).

При выплате дивидендов бразильской организации плательщик удерживает налог на прибыль по пониженной ставке 10%. Стандартная российская ставка налога у источника при выплате дивидендов нерезиденту – 15% (подп. 3 п. 3 ст. 284, абз. 1 п. 1 ст. 309, абз. 10 п. 1 ст. 310 НК). Чтобы получить налоговую преференцию, бразильская организация прямо владела не менее 20% в капитале российской компании (подп. «а» п. 2 ст. 10 Конвенции).

Аналогично при выплате процентов по займам российская компания удерживает налог по ставке 15% (п. 2 ст. 11 Конвенции). Роялти также облагаются налогом у источника выплаты по ставке 15% (п. 2 ст. 12 Конвенции). Экономия составляет 5%, ведь в обычной ситуации ставка налога на прибыль у источника при выплате таких доходов нерезиденту – 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

В отдельных случаях могут использоваться смешанные схемы с использованием нескольких государств. Соглашения Бразилии с другими странами (Австрией, Бельгией, Канадой, Китаем, Чехией, Финляндией, Францией, Венгрией, Индией, Израилем, Италией, Японией, Люксембургом, Мексикой, Нидерландами, Португалией, Испанией, Швецией, Украиной, Венесуэлой) имеют более выгодные условия. Ставка налога у источника по дивидендам в этих договорах преимущественно нулевая. При выплате процентов и роялти размер ставки варьируется от 10 до 25%.

Следует учитывать, что Конвенция содержит защиту от незаконного налогового планирования, в льготах могут отказать, если фискалы одного из государств смогут доказать наличие схемы (п. 1 ст. 28 Конвенции). Еще один нюанс: на сниженные ставки не могут рассчитывать компании, которые более чем на 50% принадлежат налоговым резидентам других стран (п. 3 ст. 28 Конвенции).

Как учесть расходы по ремонту помещения до заключения договора аренды

Этот кейс подойдет как компаниям на общем режиме, так и упрощенцам с объектом «доходы минус расходы». Он позволяет снизить риски от признания в налоговом учете расходов на ремонт помещения, которое вы еще не арендовали и не подписали договор аренды, но владелец недвижимости настаивает на предварительном проведении ремонтных работ.

В общем случае до заключения договора аренды такие затраты из налоговой базы фискалы, скорее всего, у вас выкинут и будут настаивать на доначислении налогов. Сегодня я расскажу два способа, как этого можно избежать.

Способ первый – заключение с арендодателем агентского договора. По такому договору потенциальный арендатор выступит в роли агента, а собственник помещения, соответственно, в роли принципала. Агент произведет ремонтные работы, заключая договоры от своего имени, но за счет принципала (ст. 1005 ГК РФ). Чтобы реальные ремонтные расходы легли на арендатора, после заключения договора аренды на эти суммы увеличивается стоимость аренды. В зависимости от их размера это можно сделать единовременно или распылить на несколько месяцев.

С целью не потерять живые деньги, а не налоговые расходы будущему арендатору имеет смысл подстраховаться и заключить еще и предварительный договор аренды, в таком случае владелец помещения не сможет отказаться от заключения договора аренды после проведения в нем ремонта. Но даже если это произойдет, будет с чем идти в суд.

Способ второй – только предварительный договор. Он сам по себе тоже поможет сэкономить налоги, причем не только будущему арендатору, но и арендодателю, об экономии второго я писал пост ранее.

Но налоговики неоднозначно относятся к признанию затрат на ремонт помещения при наличии только предварительного договора. Хотя он может обосновать деловую цель и экономическую целесообразность расходов (ст. 252 НК РФ). В таком случае защите расходов на ремонт до заключения договора аренды дополнительно поспособствует выгодное для арендатора месторасположение недвижимости, а также возможность доказать, что аренда этого объекта обошлась ему дешевле, чем у других собственников.

Второй вариант, то есть использование только предварительного договора, несет для потенциального арендатора больше налоговых рисков, нежели агентский договор. На практике налоговики могут использовать нормы ГК РФ, согласно которым владелец недвижимости обязан передать изначально имущество в состоянии, пригодном для использования (с. 611 ГК РФ). Из чего получается, что арендатор не обязан проводить ремонт за свой счет до заключения договора аренды.

Как сэкономить налоги при покупке иностранной компании

Если быть точнее, этот кейс для тех, кто не просто хочет купить компанию, а планирует ее приобрести вместе с недвижимостью за рубежом. Например, это актуально для тех, кто на упавшем сейчас рынке недвижимости желает приобрести коммерческую недвижимость для сдачи ее в аренду или для ведения гостиничного бизнеса, после того как коронавирусная история станет сходить на нет.

В обычной ситуации при покупке доли в иностранной компании, если у нее отсутствует постоянно действующее представительство в России, организация-покупатель, резидент РФ, выступает в роли налогового агента по налогу на прибыль.

При этом налог платится по стандартной ставке налога на прибыль 20%, деньги нужно удержать с дохода нерезидента, на практике это часто приводит к удорожанию сделки на 1/5 от ее стоимости. Чтобы этого избежать, нам потребуется дружественный физик, в идеале не ИП, который выступит промежуточным звеном.

Необходимость выступать в роли налогового агента по налогу на прибыль при выплате доходов иностранной компании установлена подп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ. Ее ввели, чтобы упредить использование схемы оптимизации, когда вместо непосредственно недвижимости иностранец продает компанию, которая владеет необходимыми покупателю активами, право на льготы в рамках международных соглашений нужно подтвердить документально (подп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310 НК РФ). Налог на прибыль снижает доходы иностранного продавца. Он попытается компенсировать эти потери за счет завышенной цены.

Промежуточный покупатель-физик позволит вам сэкономить приличные деньги при реализации этой операции, ведь он налог на прибыль за нерезидента платить не обязан.

Например, стоимость доли в иностранной компании оценивается в – 350 тыс. евро, 20% от этой суммы составляет 70 тыс. евро, что в переводе в рубли по курсу 89 руб. – 6,23 млн руб., именно столько можно сэкономить при реализации данного кейса.

Чиновники подтверждали: если сделка по покупке доли компании нерезидента оформляется через гражданина РФ, то в таком случае не нужно удерживать налог у источника выплаты. В дальнейшем можно выкупить доли у него, это не приведет к необходимости платить налог на прибыль (письмо ФНС № СД-4-3/22898@ от 27.11.2018 года).

В качестве техники безопасности при реализации кейса нужно выждать какое-то время между покупкой физлицом доли в иностранной компании и продажей ее российскому ООО. Оптимальным будет период полгода и более. Также неплохим вариантом будет оставить компанию на этом физлице, а его сделать хранителем активов, но это уже другая история.

Как не потерять расходы на амортизацию при длительной реконструкции основного средства

По общему правилу из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли исключаются ОС, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Чтобы не терять расходы на амортизацию, в налоговом учете есть два способа.

Первый – это разделить ОС на два инвентарных объекта, при этом один из них будет продолжать использоваться, поэтому амортизация по нему будет начисляться. А второй в связи с длительной реконструкцией приостановит начисление амортизации.

Запрета на такое разукрупнение нормативные акты по бухгалтерскому учету и НК РФ не содержат. Анализ судебной практики говорит о том, что разделение одного объекта на несколько инвентарных объектов также возможно. В постановлении ФАС Московского округа № А40—127428/10 от 14.05.2014 года судьи указали, что основанием для раздельного учета объектов основных средств может являться возможность их самостоятельного использования.

Чиновники Минфина также не возражают против того, что компания может выделить два самостоятельных объекта и амортизировать их отдельно (письмо Минфина России №03-03-06/1/560 т 19.10.2012 года). Это подойдет для ситуации, когда у вас есть, например, комплекс оборудования, часть из которого можно использовать самостоятельно, а часть будет находиться на длительной реконструкции.